2013年注册税务师《税法二》第二章精讲讲义：第3节 第三节 纳税人、税率与应纳税所得额的计算 纳税人 个人所得税的纳税人是指在中国境内有住所，或者虽无住所但在境内居住满一年，以及无住所又不居住或居住不满一年但有从中国境内取得所得的个人。包括中国公民、个体工商户、外籍个人、香港、澳门、台湾同胞等。 我国根据国际惯例，对居民纳税人和非居民纳税人的划分，采用了国际上常用的住所标准和居住时间标准。 一、居民纳税人与非居民纳税人的判定标准 (一)住所标准――习惯性住所 我国税法将在中国境内有住所的个人界定为"因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人"。 (二)居住时间标准 一个纳税年度内在中国境内住满365日，即以居住满1年为时间标准，达到这个标准的个人即为居民纳税人。在居住期间内临时离境的，即在一个纳税年度中一次离境不超过30日或者多次离境累计不超过90日的，不扣减日数，连续计算。 【解释】我国通常指的是住满一个纳税年度为标准，也就是指在一个纳税年度(即公历1月1日起至l2月31日止。下同)内，在中国境内居住满365日。 【解释】临时离境不扣减天数。临时离境，是指在一个纳税年度内，一次不超过30日的离境或者多次累计不超过90日的离境。 【解释】个人只要符合或达到其中任何一个标准，就可被认定为居民纳税人，其来源于境内、境外的所得均应向我国缴纳个人所得税。 
二、对无住所的个人取得的工资、薪金所得征税的规定 在判定在我国境内无住所的纳税人的纳税义务范围时，把无住所的居民纳税人分成了两类：居住1年以上5年以下的居民纳税人和居住超过5年的居民纳税人;把非居民纳税人分两类：居住未超过90天的非居民纳税人和居住90天以上未超过1年的非居民纳税人。 (一)在我国境内无住所的居民纳税人的纳税义务范围 居民纳税义务人，负无限纳税义务，就其来源于中国境内、境外的所得，向我国政府履行全面纳税义务，依法缴纳个人所得税。 1."5年规则"：在境内居住无住所，但居住满1年，不满5年的个人 其来源于中国境内的所得应全部依法缴纳个人所得税。对于其来源于中国境外的各种所得，经主管税务机关批准，可以只就由中国境内公司、企业以及其 他经济组织或者个人支付的部分缴纳个人所得税。如果上述个人在居住期间临时离境，在临时离境工作期间的工资、薪金所得，仅就由中国境内企业或个人雇主支付 的部分纳税。 【解释】上述个人，在一个月中既有在中国境内工作期间的工资、薪金所得，也存在临时离境期间由境内企业或个人雇主支付的工资、薪金所得的，应合并计算当月应纳税款，并按税法规定的期限申报缴纳个人所得税。 2.境内连续居住满5年的个人 在中国境内无住所的个人在境内居住满5年的，从第6年起，应当就其来源于中国境内、境外的全部所得缴纳个人所得税。个人在中国境内居住满5年， 是指个人在中国境内连续居住满5年，即在连续5年中的每一个纳税年度内均居住满1年;个人从第6年起以后各年度中，凡在境内居住满1年的，就其境内、境外 所得申报纳税;凡在境内居住不满1年的,仅就其该年内来源于境内所得申报纳税;如该个人在第6年起以后的某一纳税年度内在境内居住不足90天，可以按税法 相关规定确定纳税义务，仅就其境内所得境内支付部分交税。并从再次居住满1年的年度起重新计算5年期限。 (二)非居民纳税人的纳税义务范围 非居民纳税义务人，负有限纳税义务，仅就其来源于中国境内的所得，向中国缴纳个人所得税。 1."90天规则"：在境内无住所而一个纳税年度内在境内连续或累计居住不超过90日或183日(税收协定)的个人 来源于境内的所得，由境外雇主支付且不是由该雇主设在中国境内机构负担的工资、薪金免税，仅就其实际在中国境内工作期间由中国境内企业或个人雇主支付或者由中国境内机构负担的工资、薪金所得纳税。 2.在境内无住所而一个纳税年度内在境内连续或累计居住超过90日或183日(税收协定)，但不满1年的个人 其来源于中国境内的所得，无论是由中国境内企业或个人雇主支付还是由境外企业或个人雇主支付，均应缴纳个人所得税。至于个人在中国境外取得的工 资、薪金所得，除担任中国境内企业董事或高层管理人员，并在境外履行职务，而由境内企业支付董事费或工资之外，不缴纳个人所得税。 结合上述规定，对在中国境内无住所的个人取得的工资、薪金所得的征税规定可归纳为下表： 
【例题1·计算题】美国人玛丽被派到中国工作，每月玛丽女士取得来自中国境外的所得折合人民币25000元，其中中国境内公司负担10000 元;来自中国境内的所得为40000元人民币，其中美国的派遣公司负担12000元人民币。同时，玛丽在美国每月取得1000美元的租金收入(假设1美 元=7元人民币)。 ①若一个纳税年度内玛丽在中国境内居住时间不超过90日或183日(税收协定)，每月应就哪些所得缴纳个人所得税? ②若一个纳税年度内玛丽在中国境内居住时间超过90日或183日(税收协定)但不满1年，每月应就哪些所得缴纳个人所得税? ③若玛丽在中国境内居住时间满1年但不超过5年，每月应就哪些所得缴纳个人所得税? ④若玛丽在中国境内居住时间超过5年，每月应就哪些所得缴纳个人所得税? 【答案及解析】 ①若一个纳税年度内玛丽在中国境内居住时间不超过90日或183日(税收协定)，应就来自中国境内的所得，由境内公司负担的部分28000元(40000-12000)纳税。 ②若一个纳税年度内玛丽在中国境内居住时间超过90日或183日(税收协定)但不满1年，每月应就全部来自中国境内的所得40000元纳税。 ③若玛丽在中国境内居住时间满1年但不超过5年，每月应就全部来自中国境内的所得，加来源于境外、境内公司负担部分之和50000元(40000+10000)纳税。 ④若玛丽在中国境内居住时间超过5年，每月应就全部境内外的所得72000元(40000+25000+1000×7)纳税。 【例题2·多选题】在中国境内无住所但在境内连续居住满5年的个人，从第6年起以后的各年度中，在计算缴纳个人所得税时，下列表述正确的有( )。(2009年) A.应就来源于中国境内和境外的所得申报纳税 B.在境内居住满1年的，应当就来源于境内、境外的所得申报纳税 C.在境内居住不满1年但超过183日的，仅就其该年度来源于境内的所得申报纳税 D.在境内居住不满90日的，其来源于中国境内的所得，由境外雇主支付的部分并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分，也应申报纳税 E.在境内居住不满183天的，应当从再次居住满1年的年度起计算5年期限 【答案】BC 【解析】选项A，必须是居住满1年，才对境内、外所得征税;选项D，境内所得，境外支付的部分，是免税的;选项E，在境内居住不满90天的，应当从再次居住满1年的年度起计算5年期限。 (三)对无住所个人相关天数确认的规定 1.判定纳税义务及计算在中国境内居住的天数：算头又算尾，头尾各一天。 个人入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按一天计算其在华实际逗留天数。(确认居民、非居民纳税人的居住时间或者无住所外籍人的四种类型) 2.对个人入境、离境当日及计算在中国境内实际工作期间：算头又算尾，头尾各半天。 对其入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按半天计算其在华实际工作天数。(计算境内所得应纳税额时使用) 【例题·单选题】琼斯为外籍个人，在中国境内无住所，同时在中国境内、境外机构担任职务，2008年3月6日来华，12月20日离开。期间琼斯因工作原因，曾于6月8日离境，6月14日返回。在计算个人所得税时，琼斯在中国境内实际工作天数为( )天。(2009年) A.282 B.283 C.284 D.285 【答案】B 【解析】3月6日、6月8日、6月14日和12月20日，均按半天计算在华实际工作天数。中国境内实际工作天 数=25.5+30+31+24+31+31+30+31+30+19.5=283(天)。或者是倒算的方法，一月、二月、三月、六月、十二月不在华的工 作天数分别是31天、29天、5.5天，6天、11.5天，不在华工作天数总共是83天，所以在华工作的天数就是366-83=283(天)。 三、所得来源的确定 一般而言，居民纳税人应就其来源于中国境内、境外的所得缴纳个人所得税;非居民纳税人仅就来源于中国境内的所得缴纳个人所得税。 下列所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得(选择题)： (一)在中国境内的公司、企业、事业单位、机关、社会团体、部队、学校等单位或经济组织中任职、受雇而取得的工资、薪金所得。 (二)因任职、受雇、履约等在中国境内提供各种劳务而取得的劳务报酬所得。 (三)在中国境内从事生产、经营活动而取得的所得。 (四)出租财产，承租人在中国境内使用而取得的财产租赁所得。 (五)转让中国境内的房屋、建筑物、土地使用权，以及在中国境内转让其他财产而取得的财产转让所得。 (六)提供在中国境内使用的专利权、非专利技术、商标权、着作权，以及其他特许权而取得的所得。 (七)因持有中国的各种债券、股票、股权而从中国境内的公司、企业或其他经济组织以及个人取得的利息、股息、红利所得。 【例题1·多选题】下列各项所得不属于来源于中国境内所得的有( )。 A.中国公民在中国银行纽约分行工作取得的薪水 B.将财产出租给在英国的中国公民使用 C.日本公民受雇于中国境内的中日合资公司取得的工资 D.中国专家将专利权提供给韩国境内公司使用取得的所得 E.中国公民转让其在日本的房产而取得的所得 【答案】ABDE 【例题2·单选题】韩国居民崔先生受其供职的境外公司委派，来华从事设备安装调试工作，在华停留60天，期间取得境外公司支付的工资40000元，取得中国体育彩票中奖收入20000元。崔先生应在中国缴纳个人所得税( )。 A.4000元 B.5650元 C.9650元 D.10250元 【答案】A 【解析】境内无住所的个人在我国境内连续或累计居住不超过90日，境内所得境外支付部分免税，应纳税额=20000×20%=4000(元)。 【例题3·多选题】下列收入中属于中国境内所得的有( )。 A.在中国境内任职，受雇而取得的工资、薪金所得 B.在中国境内提供各种劳务取得的劳务报酬所得 C.将财产出租给承租人在中国境外使用而取得的所得 D.转让中国境内的建筑物、土地使用权等财产取得的所得 E.来自中国境内企业的股息、红利 【答案】ABDE 【解析】将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得，属于境内所得。 【例题4·多选题】非居民纳税人的下列收入中，应在中国按规定计算缴纳个人所得税的有( )。 A.在中国境内任职取得的工资、薪金收入 B.出租境外房屋而取得的收入 C.从我国境内的外商投资企业取得的红利收入 D.因履行合约而在中国境外提供各种劳务取得的报酬 E.将专利权转让给中国境内企业使用而取得的特许权使用费收入 【答案】AE 【解析】出租境外房屋而取得的收入，房屋不在中国境内，不缴纳个人所得税;外籍个人从我国境内的外商投资企业取得的红利收入，暂免缴纳个人所得税;因履行合约而在中国境外提供各种劳务取得的报酬，劳务发生在境外，不缴纳个人所得税。 四、扣缴义务人(了解) 除"个体工商户的生产、经营所得"税目外，支付单位均有代扣代缴义务。 税 率(掌握) 一、设计原则(一般了解) 个人所得税不同所得项目有累进税率和比例税率之分。比例税率需要考生记忆。 适用税率 
二、减征和加成征税规定--都是针对比例税率项目 
【解释】劳务报酬所得适用税率表 
【例题·单选题】某演员参加某次演唱会。一次获得表演收入30000元，其应纳个人所得税的税额为( )元。 A.5200 B.6000 C.4800 D.5600 【答案】A 【解析】适用速算扣除数的方法：应纳个人所得税=30000×(1-20%)×30%-2000=5200(元) 不用速扣数的方法：分段计税，然后合计;应纳税所得额=30000×(1-20%)=24000(元); 应纳税所得额不超过20000级距的个人所得税=20000×20%=4000(元)，应纳税所得额20000～50000级距的个人所得税=4000×30%=1200(元)，合计=4000+1200=5200(元)。 【例题·多选题】下列各项中，适用5%～35%的五级超额累进税率征收个人所得税的有( )。 A.个体工商户的生产经营所得 B.合伙企业的生产经营所得 C.个人独资企业的生产经营所得 D.对企事业单位的承包经营、承租经营所得 E.个人财产转让所得 【答案】ABCD |
