2013注册税务师《税务代理实务》要点导读—第八章 第八章 货物和劳务税纳税申报和纳税审核 本章考情分析 （1）题量：历年分值25分左右。 （2）题型：单选、多选、简答、综合。 第一节 增值税纳税申报与纳税审核代理实务 一、增值税的征税范围审核（掌握） （一）基本规定（重要） 增值税暂行条例第一条规定，在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。 营业税暂行条例第一条规定，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。 （二）特殊规定 1.视同销售行为的审核 单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物： ①将货物交付其他单位或者个人代销； ②销售代销货物； 【例题·简答题】某百货商场委托某代销店代销洗衣机20台，双方合同约定，每台洗衣机不含税价1000元，每销售1台，商场付给代销店手续费50元。本月末，商场收到代销店转来的代销清单1张，销售了10台，并收到收取手续费的结算发票1张，注明手续费金额500元。百货商场根据结算清单向代销店开具增值税专用发票，并结转收入。 【答案】代销店的会计分录： 代销商品视同销售行为应确认增值税： 借：银行存款 11700 贷：应付账款——××百货商场 10000 应交税费——应交增值税(销项税额) 1700 结转应收手续费收入： 借：应付账款—— ××百货商场 500 贷：其他业务收入 500 计提营业税税金（教材此处没计算营业税）： 借：营业税金及附加 25 贷：应交税费——应交营业税 25(500×5%) 收到百货商场开具的增值税专用发票并支付剩余货款： 借：应付账款——××百货商场 9500(10000-500) 应交税费——应交增值税(进项税额) 1700 贷：银行存款 11200 商场的会计分录： 百货商场根据结算清单向代销店开具增值税专用发票，结转收入： 借：应收账款——××代销店 11700 贷：主营业务收入 10000 应交税费——应交增值税(销项税额) 1700 根据收到的手续费结算发票，做账为： 借：销售费用 500 贷：应收账款——××代销店 500 收到代销店货款时： 借：银行存款 11200 贷：应收账款——××代销店 11200 ③设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外； ④将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目； 提示注意两点： 第一点：此处没有购进的货物，如果将购进的货物用于非增值税应税项目，怎么理解？ 如果将购进的货物用于非增值税应税项目，购进货物时支付的进项税额不允许抵扣，如果已经申报抵扣，应作“进项税额转出”处理。 第二点：如何理解“非增值税应税项目”？ 细则规定非增值税应税项目，是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。 例：联想公司将自产的电脑用于本公司办公使用，视同销售吗？ 由于没有用于“非增值税应税项目”，所以，不是视同销售行为。 账务处理： 借：固定资产 贷：库存商品 【提示】将自产的钢结构用于本企业扩建厂房，视同销售吗？ “扩建厂房”属于用于“非增值税应税项目”中的“不动产在建工程”，所以是视同销售。 借：在建工程等 贷：库存商品（按成本转账，依据的是企业会计制度或会计准则） 应交税费——应交增值税（销项税额）（按税法的要求依据售价或组价计税） 【注意】增值税的视同销售行为，计算企业所得税时是否也应同时确认视同销售？ 确认增值税是否构成视同销售应根据增值税相关法规，确认所得税是否构成视同销售应根据企业所得税相关法规，不能混为一谈。如：自产的钢结构用于本企业扩建厂房应确认增值税视同销售，而不应确认企业所得税的视同销售，原因是企业所得税法规定，与资产所有权相关的风险及报酬未转移不应确认收入。 ⑤将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费； 【提示】同上，没有购进的货物。如果将购进的货物用于集体福利或个人消费，购进货物时支付的进项税额不允许抵扣，如果已经申报抵扣，应作“进项税额转出”处理。 ▲自产、委托加工的货物用于集体福利时： 借：应付职工薪酬——非货币性福利 贷：主营业务收入（按售价记账，依据会计准则） 应交税费——应交增值税（销项税额）（按售价或组价计税，依据税法） 借：主营业务成本 贷：库存商品 ▲自产、委托加工用于交际应酬消费等个人消费时 借：管理费用——业务招待费等 贷：库存商品（按成本转账） 应交税费——应交增值税（销项税额）（按售价或按组价计税） 提示：④⑤两项均没有“购进的货物”，而⑥⑦⑧三项有“购进的货物”。 ⑥将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户； ⑦将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者； 【例题·简答题】A企业以自己生产的产品分配利润，产品成本为50万元，不含税销售价格为80万元，增值税税率17%。 【答案】 A企业（分配方）账务处理 借：应付利润（股利） 93.6万 贷：主营业务收入 80万（会计要求） 应交税费——应交增值税（销项税额） 13.6万（80×17%） 借：主营业务成本 50万 贷：库存商品 50万 借：利润分配——应付利润 93.6万 贷：应付利润 93.6万 接受实物分配的企业（假定也是一般纳税人），账务处理： 借：原材料（库存商品、固定资产等） 80万 应交税费——应交增值税（进项税额） 13.6万 贷：投资收益 93.6万 ⑧将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。 【例题·简答题】A企业接受乙企业捐赠的注塑机一台，收到的增值税专用发票上注明价款100000元，配套模具价款4000元。增值税税额分别为17000元和680元。（假定乙企业注塑机成本为80000，配套模具成本为3000元） 【答案】 乙企业（捐赠方）账务处理： 借：营业外支出 100680 贷：库存商品 83000(80000+3000) 应交税费——应交增值税（销项税额） 17680(17000+680) A企业账务处理： 借：固定资产 100000 低值易耗品（周转材料） 4000 应交税费——应交增值税（进项税额） 17680（17000+680） 贷：营业外收入 121680 【例题·简答题】某企业将新开发的部分产品捐赠给客户使用，已知新产品成本10万元，新产品尚未定价，国家规定的成本利润率为10%。 【答案】 应纳增值税=组成计税价格×17%=10×（1+10%）×17%=1.87（万元） 借：营业外支出 11.87 贷：库存商品 10 应交税费——应交增值税(销项税额) 1.87 提示：有同类参照同类，否则按照组价。 总结④⑤⑥⑦⑧： ※差异点：为什么④⑤没有购进的货物，而⑥⑦⑧有购进的货物？ 【提示】 购进的货物用于④非增值税应税项目⑤集体福利或个人消费，这④⑤两项均已经进入了增值税链条的终点，即进入了最终的消费环节，所以应该由终点的企业承担支付过的增值税。购进的货物用于⑥投资⑦分配⑧赠送均没有进入增值税链条的终点，增值税可以继续流转，由以后的企业承担增值税。所以投资、分配、赠送时确认销项税额，接受投资、接受分配、接受赠送符合条件可以确认进项税额。 ※共同点：自产、委托加工的货物用于④非增值税应税项目、⑤集体福利或个人消费、⑥投资、⑦分配、⑧赠送均视同销售。 理解：材料已经过自行生产或委托加工已经变为新的产品，增值已经实现。所以用于这五项应视同销售，确认销项税额。 2.混合销售行为的审核 增值税暂行条例实施细则第五条规定，一项销售行为如果既涉及货物（增）又涉及非增值税应税劳务（营），为混合销售行为。除本细则第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。 ▲混合销售行为的特点。 （1）一项行为引发的。 （2）增值税的货物与营业税的劳务联系紧密。 （3）针对同一销售（服务）对象。 【例题1•简答题】××核电设备生产企业，与某核电厂签订一份合同，合同约定：销售给核电厂一套核电设备，并负责设计、运输、培训、指导等相关工作。设备价款10000万（不含税），其他收费800万，分别开具相关发票结算。 【答案】一项销售行为引发的；“销售货物”与“提供非增值税劳务”密不可分；都是针对同一客户核电厂。所以，是混合销售行为。 【例题2•简答题】××美容院为同一顾客提供一条龙服务，既有护肤产品，又提供美容服务。 【答案】一项销售（营业）行为引发的；销售与劳务关系紧密；都是针对该顾客。所以，是混合销售行为。 【例题3•简答题】××游泳馆提供游泳等健身活动，同时附设非独立核算的商场，销售洗浴用品、饮料等商品。 【答案】不是混合销售行为，属于兼营行为，分别纳税。 《国家税务总局公告2011年第62号》规定，现将旅店业和饮食业纳税人销售食品有关税收问题公告如下： 旅店业和饮食业纳税人销售非现场消费的食品应当缴纳增值税，不缴纳营业税。 提示：区别混合销售行为与兼营行为。 ▲混合销售行为的税务处理 除细则第六条，从事增值税业务为主的企业、企业性单位、个体户，发生了混合销售行为，一并征收增值税；从事营业税业务为主的企业、企业性单位、个体户，发生了混合销售行为，一并征收营业税。 简单地说，就是看纳税人主要是干什么的，主要是从事增值税业务的，混合销售行为缴纳增值税；主要是从事营业税业务的，混合销售行为缴纳营业税（细则第六条规定除外）。 【例题1•简答题】××核电设备生产企业（增值税一般纳税人），与某核电厂签订一份合同，合同约定：销售核电设备，并负责设计、运输、调试、培训、指导等相关工作。设备价款10000万（不含税），其他收费800万（含税），分别开具相关发票结算。 【答案】该企业主要是从事生产销售的，所以混合销售行为缴纳增值税。 借：银行存款 11700万 贷：主营业务收入 10000万 应交税费——应交增值税（销项税额） 1700万 借：银行存款 800万 贷：其他业务收入 683.76万 应交税费——应交增值税（销项税额） 116.24万 【提问】800万的服务性收入如何才能缴纳营业税？ 【思路】将生产销售以外的业务剥离，成立新公司。 【例题2•简答题】××美容院为顾客提供一条龙服务，既有护肤产品，又提供美容服务。 【答案】美容院不是从事生产、批发、零售为主的企业、企业性单位和个体工商户，是以服务为主的企业、企业性单位和个体工商户，所以发生的混合销售行为应该交纳营业税。 借：银行存款 贷：主营业务收入 借：营业税金及附加 贷：应交税费——应交营业税 借：主营业务成本 贷：相关科目 ▲细则第六条规定，纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税（缴纳营业税）；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额： （1）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为； （2）财政部、国家税务总局规定的其他情形。 分析：属于特殊性混合销售行为，分开核算，货物缴纳增值税，劳务缴纳营业税。 【例题•简答题】某钢结构生产企业系一般纳税人，既生产钢结构产品，又同时为客户提供相关的建筑安装劳务。2011年10月，与某体育场签订一份合同，合同约定，按体育场要求生产某种钢结构，并按工程的要求进行建筑安装。合同总金额8000万，其中生产的钢结构价款5000万（含增值税），建筑安装的劳务费3000万。 【答案】钢结构销售收入： 借：银行存款 5000万 贷：主营业务收入 4273.50万[5000÷（1+17%）] 应交税费——应交增值税（销项税额） 726.50万（4273.50×17%） 建筑安装劳务收入： 借：银行存款 3000万 贷：主营业务收入（或其他业务收入） 3000万 借：营业税金及附加 90万 贷：应交税费——应交营业税 90万 借：主营业务成本（或其他业务成本） 贷：相关科目 3.兼营行为的审核 要与混合销售行为相区别，兼营非应税劳务是指增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时，还从事非增值税应税劳务（即营业税规定的各项劳务），且从事的非增值税劳务与某一项销售货物或应税劳务并无直接的联系和从属关系。 纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。 4.特别规定的审核 ▲计算机软件产品征收增值税问题。 （1）纳税人销售软件产品并随同销售一并收取的软件安装费、维护费、培训费等收入，应按照增值税混合销售的有关规定征收增值税，并可享受软件产品增值税即征即退政策。 对软件产品交付使用后，按期或按次收取的维护、技术服务费、培训费等不征收增值税，征收营业税。 （2）受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的，不征收增值税，征收营业税。 ▲商业企业向供货方收取的部分收入征税问题。 （1）凡与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。 【例题•简答题】A家电商场向B家电生产企业收取进场费10000元。双方账务处理： 【答案】A家电商场账务处理： 借：银行存款等 10000 贷：其他业务收入 10000 借：营业税金及附加 500 贷：应交税费——应交营业税 500 B企业账务处理： 借：销售费用 10000 贷：银行存款等 10000 （2）凡与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。 【例题•简答题】A家电商场与B家电生产企业约定，当A家电商场每月销售B家电生产企业家电累计金额超过10万（不含税），B家电生产企业支付返利5850元。假定A家电商场完成销售指标，当月收取返利5850元。 【答案】A企业账务处理： 借：银行存款 5850 应交税费——应交增值税（进项税额） 850 （红字） 贷：主营业务成本 5000 或者： 借：银行存款 5850 贷：主营业务成本 5000 应交税费——应交增值税（进项税额转出）850 B企业账务处理： 借：销售费用 5850 贷：银行存款等 5850 （如果是B企业开具红字增值税专用发票，那么B企业可以做冲减销项税的账务处理） |
