2010注册会计师《会计》考试真题及答案解析7 (5)其他资料如下： ①甲公司与丁公司、戊公司不存在任何关联方关系。甲债务重组取得乙公司股权前，未持有乙公司股权。乙公司未持有任何公司的股权。 ②乙公司20×8年7月1日到12月31日期间实现净利润200万元。20×9年1月至6月30日期间实现净利润260万元。除实现的净利润外，乙公司未发生其他影响所有者权益变动的事项。 ③本题不考虑税费及其他影响事项. 要求: (1)对丙公司产品质量诉讼案件,判断乙在其20×8年12月31日资产负债表中是否应当确认预计负债,并说明判断依据。 (2)判断甲公司通过债务重组取得乙公司股权的交易是否应当确认债务重组损失,并说明判断依据。 (3)确定甲公司通过债务重组合并乙公司购买日,并说明确定依据。 (4)计算甲公司通过债务重组取得乙公司股权时应当确认的商誉。 (5)判断甲公司20×8年12月31日是否应当对乙公司的商誉计提减值准备，并说明判断依据(需要计算的，列出计算过程)。 (6)判断甲公司与戊公司进行的股权置换交易是否构成非货币性资产交换，并说明判断依据。 (7)计算甲公司因股权置换交易而应分别在其个别财务报表和合并财务报表中确认的损益。 参考答案：(1)根据或有事项确认负债的条件，可以判断乙公司是不需要确认预计负债的。因为确认负债的条件之一是该义务的履行很可能导致经济利益流出企业。而题干一开始告诉，乙公司在向法院了解情况并向法律顾问咨询后，判断该产品质量诉讼案件发生赔偿损失的可能性小于50%。不满足很可能，所以乙公司在20×8年末是不需要确认预计负债的。 (2)根据资料(2)，甲公司应收债权总额为3500万元，并为此确认1300万元的坏账准备，此时债权的账面价值为2200(3500-1300)万元，而丁公司用于偿还债务的股权公允价值为3300万元，3300万元大于2200万元，所以不需要确认债务重组损失。 (3)购买日为20×8年6月30日，因为此时办理完成了乙公司的股东变更登记手续。 (4)甲公司通过债务重组取得乙公司60%股权时应确认的商誉金额为： 根据债务重组的规定，甲公司确认的长期股权投资金额应该按照债务人偿还债务的公允价值为基础，那么长期股权投资的金额应该为3300万元。 而乙公司可辨认净资产公允价值金额为：4500+(1500-1000)-20=4980(万元)。 实际付出的成本为3300万元，按照持股比例计算得到的享有份额=4980×60%=2988(万元)。应该确认的商誉金额=3300-2988=312(万元)。 (5)对商誉进行减值测试： 甲公司享有的商誉金额为312万元，那么整体的商誉金额=312/60%=520(万元) 可辨认净资产的金额=4980+200-500/10×6/12=5155(万元) 那么乙公司资产组(含商誉)的账面价值=5155+520=5675(万元) 乙公司资产组的可收回金额为5375万元，账面价值大于可收回金额应该确认减值损失=5675-5375=300(万元) (6)不能作为非货币性资产交换，因为补价比例=1200/4000×100%=30%，超过了25%。 (7)因为甲公司持有乙公司股权比例为60%，正常后续计量应该按照成本法来进行核算，那么其个别财务报表填列的金额就是按照成本法来计算确定的长期股权投资金额与公允价值之间的差额，计算如下： 长期股权投资的账面价值为3300万元，持有期间长期股权投资并没有增减变动，所以在个别财务报表填列的损益影响金额=4000-3300=700(万元); 在合并财务报表中，填列的金额应该将长期股权投资调整为权益法核算的情况，计算如下： 长期股权投资的账面价值=3300+(200-500/10×6/12)×60%+(260-500/10×6/12)×60%=3546(万元) 那么合并财务报表中，反映的损益金额=4000-3546=454(万元)。 答案解析： 试题点评： 4.甲公司为上市公司。20×7年至20×9年，甲公司及其子公司发生的有关交易或事项如下： (1)20×7年1月1日，甲公司以30 500万元从非关联方购入乙公司60%的股权，购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为50 000万元(含原未确认的无形资产公允价值3 000万元)，除原未确认的无形资产外，其余各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。上述无形资产按10年采用直线法摊销，预计净残值为零。甲公司取得乙公司60%股权后，能够对乙公司的财务和经营政策实施控制。 20×9年1月10日，甲公司与乙公司的其他股东签订协议，甲公司从乙公司其他股东处购买乙公司40%股权;甲公司以向乙公司其他股东发行本公司普通股股票作为对价，发行的普通股数量以乙公司20×9年3月31日经评估确认的净资产公允价值为基础确定。甲公司股东大会、乙公司股东会于20×9年1月20日同时批准上述协议。 乙公司20×9年3月31日经评估确认的净资产公允价值为62 000万元。经与乙公司其他股东协商，甲公司确定发行2 500万股本公司普通股股票作为购买乙公司40%股权的对价。 20×9年6月20日，甲公司定向发行本公司普通股购买乙公司40%股权的方案经相关监管部门批准。20×9年6月30日，甲公司向乙公司其他股东定向发行本公司普通股2 500万股，并已办理完成定向发行股票的登记手续和乙公司股东的变更登记手续。同日，甲公司股票的市场价格为每股10.5元。 20×7年1月1日至20×9年6月30日，乙公司实现净利润9 500万元，在此期间未分配现金股利;乙公司因可供出售金融资产公允价值变动增加资本公积1 200万元;除上述外，乙公司无其他影响所有者权益变动的事项。 (2)为了处置20×9年末账龄在5年以上、账面余额为5500万元、账面价值为3000万元的应收账款，乙公司管理层20×9年12月31日制定了以下两个可供选择的方案，供董事会决策。 方案1：将上述应收账款按照公允价值3100万元出售给甲公司的子公司(丙公司)，并由丙公司享有或承担该应收账款的收益或风险。 方案2：将上述应收账款委托某信托公司设立信托，由信托公司以该应收账款的未来现金流量为基础向社会公众发行年利率为3%、3年期的资产支持证券2800万元，乙公司享有或承担该应收账款的收益或风险。 (3)经董事会批准，甲公司20×7年1月1日实施股权激励计划，其主要内容为：甲公司向乙公司50名管理人员每人授予10000份现金股票增值权，行权条件为乙公司20×7年度实现的净利润较前1年增长6%，截止20×8年12月31日2个会计年度平均净利润增长率为7%，截止20×9年12月31日3个会计年度平均净利润增长率为8%;从达到上述业绩条件的当年末起，每持有1份现金股票增值权可以从甲公司获得相关于行权当日甲公司股票每股市场价格的现金，行权期为3年。 乙公司20×7年度实现的净利润较前1年增长5%，本年度没有管理人员离职。该年末，甲公司预计乙公司截止20×8年12月31日2个会计年度平均净利润增长率将达到7%，未来1年将有2名管理人员离职。 20×8年度，乙公司有3名管理人员离职，实现的净利润较前1年增长7%。该年末，甲公司预计乙公司截止20×9年12月31日3个会计年度平均净利润增长率将达到10%，未来1年将有4名管理人员离职。 20×9年10月20日，甲公司经董事会批准取消原授予乙公司管理人员的股权激励计划，同时以现金补偿原授予现金股票增值权且尚未离职的乙公司管理人员600万元。20×9年初至取消股权激励计划前，乙公司有1名管理人员离职。 每份现金股票增值权公允价值如下：20×7年1月1日为9元;20×7年12月31日为10元;20×8年12月31日为12元;20×9年10月20日为11元。本题不考虑税费和其他因素。 要求： (1)根据资料(1)，判断甲公司购买乙公司40%股权的交易性质，并说明判断依据。 (2)根据资料(1)，计算甲公司购买乙公司40%股权的成本，以及该交易对甲公司20×9年6月30日合并股东权益的影响金额。 (3)根据资料(1)，计算甲公司20×9年12月31日合并资产负债表应当列示的商誉金额。 (4)根据资料(2)，分别方案1和方案2，简述应收账款处置在乙公司个别财务报表和甲公司合并财务报表中的会计处理，并说明理由。 (5)根据资料(3)，计算股权激励计划的实施对甲公司20×7年度和20×8年度合并财务报表的影响，并简述相应的会计处理。 (6)根据资料(3)，计算股权激励计划的取消对甲公司20×9年度合并财务报表的影响，并简述相应的会计处理。 参考答案：(1)甲公司购买乙公司40%股权的交易性质，属于母公司购买子公司少数股权的处理。因为甲公司从非关联方购入乙公司60%的股权，形成企业合并后，自乙公司的少数股东处取得了少数股东拥有的对乙公司全部少数股权。 (2)甲公司购买乙公司40%股权的成本=2 500×10.5=2 6250(万元)。乙公司自20×7年1月1日持续计算的可辨认净资产公允价值=50 000+9 500-3 000/10×(2+6/12)+1 200=59 950(万元)，所以，该交易对甲公司20×9年6月30日合并股东权益的影响金额=26 250-59 950×40%=2 270(万元)。 (3)甲公司20×9年12月31日合并资产负债表应当列示的商誉金额=30 500-50 000×60%=500(万元)。 (4)方案一：①乙公司个别财务报表：由于乙公司已经转移与该应收账款所有权相关的风险和报酬，所以乙公司应终止确认该项应收账款，公允价值3 100万元与账面价值3 000万元的差额100万元应计入营业外收入。 ②甲公司合并财务报表：由于乙公司和丙公司均为甲公司的子公司，所以乙公司转移金融资产给丙公司的行为属于集团内部的转移行为，应当抵销乙公司个别财务报表中的处理。 方案二：①乙公司个别财务报表：由于乙公司享有或承担该应收账款的收益或风险，所以乙公司不应终止确认该项应收账款，收到的委托信托公司发行资产支持证券的价款2800万元应计入其他应付款，并按照3年期、3%的年利率确认利息费用。 ②甲公司合并财务报表：由于乙公司委托信托公司转移该金融资产的行为不构成集团内部交易，所以不需要抵销。 (5)20×7年末合并财务报表应确认的应付职工薪酬余额=(50-2)×10×1/2×1=240(万元)，同时确认管理费用240万元。相关会计分录为： 借：管理费用 240 贷：应付职工薪酬 240 20×8年末合并财务报表应确认的应付职工薪酬余额=(50-3-4)×12×2/3×1=344(万元)，同时确认管理费用104(344-240)万元。相关会计分录为： 借：管理费用 104 贷：应付职工薪酬 104 (6)20×9年10月20日因为股权激励计划取消合并报表应确认的应付职工薪酬余额=(50-3-1)×11×3/3×1=506(万元)，同时确认管理费用162(506-344)万元。 以现金补偿600万元高于该权益工具在回购日公允价值506的部分，应该计入当期费用(管理费用)94万元。相关会计分录为： 借：管理费用 162 贷：应付职工薪酬 162 借：应付职工薪酬 506 管理费用 94 贷：银行存款 600 |
